Daňová reforma 2014 - jedno inkasní místo

Daňová reforma je obsahem zákona č. 458/2011 Sb., o změně zákonů související se zřízením jednoho inkasního místa a dalších změnách daňových a pojistných zákonů, který

• novelizuje zákon o daních z příjmů (ZDP) a celou řadu dalších předpisů
• vláda schválila dne 24.8.2011 s účinností od 1.1.2013
• Poslanecká sněmovna 9.11.2011 schválila ve 3. čtení s účinností od 1.1.2013
• Senát 8.12.2011 vrátil s pozměňovacími návrhy ve věci zdanění hazardu (především „odvod z loterií a jiných podobných her“ vložený do zákona o loteriích s účinností od 1.1.2012) a ve věci posunutí účinnosti daňové reformy na 1.1.2015 (po příštích volbách do PS)
• Poslanecká sněmovna 20.12.2011 schválila ve znění pozměňovacích návrhů Senátu (daňovou reformu tedy s účinností od 1.1.2015) a po podpisu prezidenta byl 30.12.2011 vyhlášen ve Sbírce zákonů.

Daňová reforma, jejímž hlavním bodem je zavedení jednoho inkasního místa, je tedy součástí platného právního řádu, avšak s účinností od 1.1.2015. Je logické, že současná vládní koalice bude usilovat o spuštění jednoho inkasního místa od 1.1.2014, tedy ještě před vypršením jejího mandátu. Pokud by byl projekt jednoho inkasního místa k 1.1.2014, bude nutné např. zákon o daních z příjmů významně novelizovat v návaznosti na rekodifikaci soukromého práva (nový občanský zákoník nabývá účinnosti k 1.1.2014) a je možné, že bude do té doby připraven a schválen zcela nový zákon o příjmových daních, který by nepochybně do značné míry převzal změny obsažené v zákoně č. 458/2011 Sb., ale také by přinesl změny další. Tento komentář vychází z úpravy schválené na konci roku 2011 a platné na začátku roku 2012.

Jedno inkasní místo

Hlavním obsahem tzv. daňové reformy je projekt jednoho inkasního místa (JIM), který je uskutečňován novelizací stávajících zákonů. Daňový řád počítá s úhradou některých daní a pojistného (to bude také považováno za daň) na společný osobní daňový účet (§ 149 odst. 2), stanoví-li tak zvláštní zákon. Zákon zavádí dva společné osobní daňové účty:

• pro daň z příjmů a pojistná, na který poplatník (typicky OSVČ) hradí (formou měsíčních záloh a ročního doplatku) daň z příjmů fyzických osob daň + pojistné
  • pro daň z příjmů, pojistná a odvod z úhrnu mezd, na který zaměstnavatel (jako plátce) hradí (obvykle formou měsíčních záloh) daň ze závislé činnosti  + pojistné + odvod z úhrnu mezd

Platby se stejným datem splatnosti zaevidované na společném daňovém účtu správce daně dále přerozdělí podle klíče daného poměrem jednotlivých daňových pohledávek (zahrnuje i pohledávky z titulu pojistného).

Jednotlivé povinnosti budou sice nadále stanoveny v různých zákonech, ale jednotně - např. měsíční odvody a vyúčtování mají jednotnou lhůtu do 20.dne měsíce následujícího a i zálohy na daň z příjmů fyzických i právnických osob budou měsíční (pro poplatníky s poslední tvrzenou daní nad 200 tis. Kč).

Do ZDP se zavádí odvod (daň) z úhrnu mezd, a to v nové samostatné části.

JIM se projevuje nejen v rovině platební, ale i v rovině komunikace se státní správou. Součástí měsíčního elektronického hlášení o zúčtování příjmů ze závislé činnosti (obsahuje údaje jmenovitě za jednotlivé zaměstnance) bude i hlášení k odvodu z úhrnu mezd, dále hlášení o sražených zálohách na pojistné na důchodové pojištění (obsahuje údaje potřebné pro výpočet dávek nemocenského a úrazového pojištění a údaje potřebné pro výpočet důchodů z důchodového pojištění) a také hlášení o sražených zálohách na zdravotní pojištění. Zaměstnavatel bude oznamovat nástup zaměstnance do zaměstnání finančnímu úřadu, stejně tak bude FÚ oznamovat zahájení a ukončení činnosti OSVČ, OSVČ bude podávat přehledy o příjmech a výdajích FÚ spolu s daňovým přiznáním.

Sazby a další parametry

Zákon obsahuje tyto parametry daní z příjmů:

• sazba DPFO se zvyšuje z 15 % na 19 %. Sazba srážkové daně zůstává 15 % (hranice pro její uplatnění u příjmů ze závislé činnosti zůstává ve výši 5 tis. Kč měsíčně,  u autorských honorářů za příspěvky do novin a časopisů apod. ve výši 7 tis. Kč měsíčně)
• sazba DPPO zůstává 19 %
• sazba odvodu z úhrnu mezd se zavádí ve výši 32,4 % (viz níže)
• výše slevy na poplatníka zůstává na úrovni roku 2012, tedy na částce 24 840 Kč. Slevu nebude moci uplatnit poplatník se základem daně převyšujícím 48násobek průměrné mzdy – ztráta nároku na uplatnění slevy je skoková při překročení uvedeného limitu.
  • výše daňového zvýhodnění na dítě zůstává na úrovni roku 2012, tedy na částce 13 404 Kč. Daňové zvýhodnění na dítě budou moci uplatnit pouze rezidenti EU, Norska a Islandu (obdobné omezení platí i pro slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e)).

Vládní návrh rušil slevu na dani při zaměstnávání zaměstnanců se zdravotním postižením - ročně 18 tis. Kč na jednoho zaměstnance se zdravotním postižením resp. 60 tis. Kč na jednoho zaměstnance s těžším zdravotním postižením. Tato změna nebyla schválena a uvedená sleva se tak neruší.

Zásadní novinkou je zavedení osvobození dividendových příjmů a podílů na zisku. Podle přechodného ustanovení se toto opatření nebude týkat zisku vytvořeného před účinností zákona. Osvobození se bude týkat jak podílů na zisku vyplácených fyzickým osobám (osvobození je zařazeno do výčtu příjmů osvobozených od DPFO v § 4 odst. 1), tak právnickým osobám (nové ustanovení § 19a, kam jsou nově soustředěna osvobození podílů na zisku). Nové osvobození se uplatní pouze vůči rezidentům EU (včetně rezidentů ČR) a dále Norska, Islandu a Švýcarska.

U zaměstnanců se ruší princip superhrubé mzdy a základem daně ze závislé činnosti je opět hrubá mzda. Ze stejného základu je (až na několik výjimek) zaměstnancům strháváno i pojistné na sociální pojištění i pojistné na zdravotní pojištění. Z obdobného základu bude také zaměstnavatel počítat odvod z úhrnu mezd.

Pojistné na sociální zabezpečení srážené zaměstnanci zůstává na úrovni současných 6,5 %, pojistné na zdravotní pojištění srážené zaměstnanci se zvyšuje ze současných 4,5 % na 6,5 %. V současnosti je do dosažení stropu vyměřovacích základů pro pojistné mzda zdaněna a zpojistněna 31,1 % (15 % x 134 % + 6,5 % + 4,5 %), nově by byla zdaněna a zpojistněna 32 % (19 % + 6,5 % + 6,5%).

Zákon zachovává daň darovací i dědické včetně osvobození pro dary a dědictví mezi osobami v 1. a 2. skupině. Novinkou je zavedení lineární sazby daně (19 % sazba pro daň darovací a 9,5 % pro daň dědickou) pro darování a dědění mezi osobami ve 3. skupině (namísto současné progresivní sazby daně).

U daně z převodu nemovitostí zůstává zachována sazba 3 %, novinkou je zrušení osvobození od daně z převodu nemovitostí pro vklady do základního kapitálu.

Odvod z úhrnu mezd

Namísto současného odvodu  zaměstnavatele na sociální a zdravotní pojištění (odvod za zaměstnavatele 25 % na sociální pojištění + 9 % na zdravotní pojištění, celkem tedy  odvod za zaměstnavatele 34 %) a zákonného pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu při pracovním úrazu nebo nemoci z povolání zaměstnavatel odvádí odvod z úhrnu mezd ve výši až 32,4 %. Tento odvod z úhrnu mezd má zastropovaný roční vyměřovací základ 48násobkem průměrné mzdy a průměrného ročního přepočteného počtu zaměstnanců.

Odvod z úhrnu mezd je legislativní zkratka pro odvod z úhrnu mezd na veřejná pojištění a státní politiku zaměstnanosti zahrnující odvod pojistného (příspěvku) na:

• důchodové pojištění  v sazbě 21,5 %
• nemocenské pojištění v sazbě 2,3 %
• úrazového pojištění v sazbě 0,4 %
• veřejné zdravotního pojištění v sazbě 7 %
  • státní politiku zaměstnanosti v sazbě 1,2 % (podmíněno účastí na důchodovém pojištění).

Úhrnná výše odvodu činí až 32,4 %, stanovuje se individuálně za každou skupinu „zaměstnanců“ součtem jednotlivých sazeb. Do základu pro odvod přitom vstupují jak příjmy, ze kterých je srážena záloha na daň, tak příjmy podléhající srážkové dani. U každého jednotlivého příjmu je třeba testovat, zda zakládá účast na konkrétním pojištění. Pokud tedy např. příjmy z dohod o provedení práce do 10 tis. Kč nebudou v roce 2014 zakládat účast na žádném z pojištění, nebudou odměny z těchto dohod odvodu podléhat resp. z nich bude odveden odvod sazbou 0 %. Pokud příjem nezakládá účast na úrazovém pojištění (např. odměna jednatele), činí odvod 32,0 %.

Další změny ZDP

Zákon přináší např. zcela nové ustanovení § 4 odst. 1 ZDP upravujícího osvobození od DPFO - např. pro příjmy z prodeje nemovitosti, ve které prodávající bydlel 2 roky před prodejem nebo kterou vlastnil alespoň 5 let; změnou je např. osvobození příjmů z prodeje cenných papírů, které budou osvobozeny až po 3 letech držby anebo které nepřesahují 100 tis. Kč .

V oblasti daně ze závislé činnosti se omezuje rekreace a další benefity dle současného § 6 odst. 9 písm. d) roční částkou 10 tis. Kč (např. i příspěvky na kulturu či sport), režijní jízdenky atd. Osvobození příspěvku zaměstnavatele na penzijní připojištění či soukromé životní pojištění zůstává zachováno. Vládní návrh rušil osvobození nepeněžně zabezpečovaného závodního stravování (§ 6 odst. 9 písm. b)) a zároveň umožnil plné uplatnění nákladů na závodní stravování do daňových nákladů zaměstnavatele (§ 24 odst. 2 písm. j) bod 4.) – tento návrh však nebyl přijat. Bylo však přijato „zaměstnanecké daňové zvýhodnění“ ve výši 3  tis. Kč ročně (funguje jako sleva a v případě nevyčerpání tvoří je zaměstnanci vyplaceno).

Ke změnám dochází i v oblasti daňových nákladů – např. plná uznatelnost příspěvků na stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů, v případě uplatnění paušálního výdaje na dopravu o vozidla nezahrnutého do obchodního majetku nebude možné uplatnit do daňových výdajů již základní náhradu za 1 km jízdy.

Do ZDP se z daňového řádu přesouvá úprava registrace k dani z příjmů.

Další předpisy

Zákon mění celou řadu předpisů, kromě ZDP a předpisů upravujících pojistné např.

• zákon o rezervách (tvorba opravných položek k pohledávkám ve výši 50 resp. 100 % pro pohledávky 18 resp. 36 měsíců po splatnosti)
• změna zákona o DPH (pouze snížení hranice obratu pro povinnou registraci k DPH z 1 mil. Kč na 750 tis. Kč za 12 měsíců po sobě jdoucích)
  • daňový řád (nová úprava daňových informačních schránek a řada jednotlivých dílčích změn).

Novelizace daňového řádu rozšiřuje použití daňové informační schránky jako komunikačního nástroje se správcem daně (dosud slouží pouze k nahlížení do evidence správce daně). Součástí zákona je i celá řada dalších změn daňového řádu, protože se jedná o první významnější novelu tohoto nového daňového předpisu (daňový řád se uplatňuje od 1.1.2011 a jeho novela od 1.3.2011 reagovala pouze na nejpalčivější problémy daňového řádu) odstraňující jeho „dětské nemoci“ – důležitá může být např. změna právní úpravy podávání dodatečných daňových přiznání na nižší daňovou povinnost. Podle daňového řádu je dodatečné daňové přiznání na daň nižší možné pouze v případě, vyjdou-li najevo nové skutečnosti nebo důkazy, které nasvědčují tomu, že daň byla stanovena v nesprávné výši (§ 141 odst. 2 DŘ). Tato formulace vyvolala pochybnosti o možnosti podat dodatečné daňové přiznání např. z důvodu zjištění chybného výkladu apod. Zákon tuto věc upřesňuje, když dává možnost podat dodatečné daňové přiznání na daň nižší, byla-li daň přiznána v nesprávné výši. Důležité je, že podle důvodové zprávy se nejedná o věcnou změnu.

OSVČ

U OSVČ zákon zachovává stávající výdajové paušály ve výši 40, 60 a 80 % příjmů. U DPFO dochází k nárůstu daňového zatížení ze současných 15 % na navrhovaných 19 %.

Pojistné na zdravotní pojištění OSVČ nebude platit jako nyní ve výši 13,5 % z poloviny zisku (reálně tedy ve výši 6,75 % zisku), ale ve výši 6,5 % ze 100 % zisku, prakticky tedy ve stejné výši.

Pojistné na důchodové pojištění v současné době OSVČ platí spolu s příspěvkem na politiku zaměstnanosti ve výši 29,2 % vyměřovacího základu (z toho 28 % na důchodové pojištění), který musí činit nejméně polovinu zisku, nejméně tedy ve výši 14,6 % zisku (z toho 14 % na důchodové pojištění). Zákon snižuje povinnou platbu OSVČ na důchodové pojištění na 6,5 % zisku; zásadním negativem tohoto přístupu však je to, že „do důchodu“ se OSVČ započítává pouze vyměřovací základ odpovídající zaplacenému pojistnému – úspora na pojistném se tedy negativně promítá do důchodového zabezpečení OSVČ. Aby OSVČ zůstala zachována současná úroveň důchodového zabezpečení (do vyměřovacího základu se promítá polovina zisku), musela by OSVČ zaplatit pojistné na důchodové pojištění v současné výši (14 % zisku) a celkové odvodové zatížení OSVČ by tak oproti současnému stavu vzrostlo celkem o 3,75 % - DPFO vyšší o 4 %, pojistné na zdravotní pojištění nižší o 0,25 %, pojistné na důchodové pojištění stejně vysoké.